Modulação de inconstitucionalidade de normas tributárias

Publicação: 2021-03-07 00:00:00
Rodrigo Alves Andrade
Advogado


A supremacia da Constituição é princípio sobre o qual se estrutura a ordem jurídica brasileira. A posição de eminência do texto constitucional se reflete nas consequências da violação aos seus dispositivos. Com isso, tem-se que a transgressão ao texto constitucional representa grave forma de nulidade do ato jurídico, o que, como dito, deflui da posição de supremacia que a Constituição ostenta no sistema jurídico. A norma em desacordo com o texto fundamental padece de nulidade absoluta e não deve produzir efeitos jurídicos. A norma inconstitucional é, em tese, desprovida de aptidão para produzir efeitos jurídicos.

Sob inspiração de outros princípios e valores constitucionais, passou-se, no entanto, a reconhecer a possibilidade de sobrevivência provisória de uma norma editada em desacordo com a Constituição. É a chamada modulação temporal da declaração de inconstitucionalidade. Tal como previsto na Alemanha e em Portugal, reconhece-se que uma norma venha a ser declarada inconstitucional e, ainda assim, possa vir a produzir efeitos jurídicos. Dito de outro modo, a norma inconstitucional teria sua declaração de inconstitucionalidade restringida para outro momento, fixado pelo STF, e não desde a data de sua edição. Tal previsão está contemplada no art. 27 da Lei federal de n° 9.868/99. É significativo assinalar que o artigo prevê a modulação temporal da inconstitucionalidade como norma excepcional. É o que resulta do quórum excepcionalmente qualificado exigido para a modulação (2/3 dos membros do STF), e de seus fundamentos (segurança jurídica e excepcional interesse social), ao que se deve ajuntar que tais razões devem estar escoradas em outros princípios e valores também de natureza constitucional, que não aquele que ocasionou a inconstitucionalidade.  

Após quase 20 anos de vigência do dispositivo, o STF modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade de normas tributárias em duas decisões recentes (havia precedente de modulação de inconstitucionalidade para o futuro em questão de guerra fiscal). Na ação direta de inconstitucionalidade de n° 5.469, o STF entendeu que é necessária lei complementar para disciplinar a cobrança de diferencial de alíquota de ICMS, em operações interestaduais de comércio eletrônico (para consumidor final). O ato do CONFAZ instituindo tal cobrança, sem a edição da lei complementar, é inconstitucional. No entanto, o STF resolveu modular os efeitos da declaração de inconstitucionalidade para o exercício de 2022. Na prática, a cobrança do diferencial de alíquota, sem lei complementar, embora inconstitucional, poderá legitimamente continuar a ser feita durante todo o ano de 2021 (nesse período, a referida lei complementar deve ser aprovada). Por sua vez, no julgamento das ações diretas de inconstitucionalidade de n°s 5659 e 1945, o STF entendeu que incide o ISS sobre o licenciamento de software e não o ICMS. Foi feita modulação com uma série de regras. Por tais regras, o contribuinte que houver recolhido o ICMS (de maior valor que o ISS) não terá direito à restituição dos valores que já pagou, ainda que a incidência do ICMS tenha sido declarada inconstitucional. Em contrapartida, o município não lhes pode cobrar o ISS desse período.

Bem ponderado o assunto, é preciso redobrado cuidado na modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade no campo tributário. Deve ser instrumento reservado para casos de excepcional insegurança jurídica, em que a orientação jurisprudencial e doutrinária, com base em princípios constitucionais essenciais, chancelava a exigência tributária, posteriormente declarada inconstitucional. A modulação não pode servir como instrumento para chancelar exigência tributária inconstitucional, sob a sombra de crise fiscal, ou para referendar violação à isonomia tributária, exigindo de uns contribuintes o que não se exigiu de outros, sem fundamento e discrímen razoável e legítimo para tanto. Até porque o Estado brasileiro tem pulado de uma crise fiscal para outra, sendo a sua regra, e a isonomia é um dos princípios que norteiam o direito tributário.